Zwolnienie od podatku od towarów i usług rolnika ryczałtowego przy jednoczesnym świadczeniu usług pozarolniczych

Stan faktyczny: Podatnik prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach tej działalności gospodarczej podatnik świadczy usługi budowlane zarówno dla osób fizycznych, jak również dla osób prawnych. Dodatkowo podatnik wydzierżawił ziemię orną do celów prowadzenia gospodarstwa rolnego, z której będzie zbierał plon. Pytanie podatnika: Czy podatnik prowadząc działalność gospodarczą jako czynny podatnik podatku od towarów i usług może jednoczesne korzystać ze zwolnienia od podatku dla rolnika ryczałtowego? Stanowisko fiskusa: Działalność rolnicza w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych. Zatem, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, działalność rolnicza mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Produkty rolne to towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Natomiast przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Zwolnienie to ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Zdaniem Dyrektora Izby zwolnieni od podatku są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w zakresie wyraźnie wskazanym w przepisie. Oznacza to, że świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu, innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nieuprawniająca go do zwolnienia przedmiotowego (np. agroturystyka, działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu według stawek właściwych dla tych czynności. Rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują tylko jeden przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy – podatnika VAT zwolnionego jako rolnika ryczałtowego (niemającego obowiązku składania deklaracji, wystawiania faktur) oraz jednocześnie podatnika VAT czynnego. Wynika to z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że do wartości sprzedaży nie wlicza się odpłatnej dostawy i odpłatnego i świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1. Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że dokonując sprzedaży plonów z prowadzonego gospodarstwa rolnego podatnik będzie spełniał definicję rolnika ryczałtowego dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej i jako rolnik ryczałtowy będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 sierpnia 2016 r., sygn. ITPP1/4512-471/16/BS

Udostępnianie nieruchomości innym osobom w celu przetrzymywania koni – skutki w PIT po stronie właściciela nieruchomości

Stan faktyczny:

Podatnik jest właścicielem gospodarstwa rolnego, które prowadzi wraz z żoną. Na części gruntu, wchodzącego w skład gospodarstwa uprawiają zboża. Pozostałe grunty przeznaczone są pod uprawę trwałych użytków zielonych, z których dwukrotnie w ciągu roku suszone i zbierane jest siano. Gospodarstwo stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, a właściciele są ubezpieczeni w KRUS. Podatnik posiada 1,5 ha gruntów ogrodzonych stałym ogrodzeniem, gdzie uprzednio hodowane były bażanty. Podatnik ma 4 konie i wyżej wskazany teren przeznaczył pod chów koni w systemie wolnobiegowym. Chów wolnowybiegowy jest naturalny i zapewnia zaspokojenie potrzeb koni zgodnie z ich genetycznymi uwarunkowaniami, przy stosunkowo niewielkim nakładzie pracy. Poprzez zbieranie odchodów końskich pozyskiwany jest obornik (wartościowy nawóz ekologiczny, pryzmowany na płycie gnojowej, a ostatecznie wywożony na grunty orne, wchodzące w skład gospodarstwa rolnego). Ilość uzyskiwanego w ten sposób obornika jest niewystarczająca na potrzeby gospodarstwa. W związku z tym, że zakup na własność większej liczby koni jedynie w celu pozyskiwania nawozu nie byłby uzasadniony ekonomicznie, podatnik chciałby na terenie gospodarstwa przetrzymywać również konie należące do osób trzecich (znajomych). W obrębie gospodarstwa podatnik będzie prowadził sprzedaż wytworzonych produktów rolnych (siano, słoma, zielonka) oraz owsa właścicielom koni. Za pasze właściciele koni będą uiszczać opłaty raz w miesiącu, według ilości ustalonych indywidualnie dla każdego konia (w zależności od potrzeb konia). Za korzystanie z terenu gospodarstwa podatnikowi nie będzie pobierana żadna dodatkowa opłata. Celem chowu koni na terenie gospodarstwa będzie pozyskiwanie obornika. Następnie pryzmowany on będzie na płycie gnojnej, w celu uzyskania jak najlepszej jakości nawozu organicznego. Ostatecznie wywożony będzie na grunty orne, wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, by utrzymać je w jak najlepszej kulturze rolnej. W związku z tym za zbieranie odchodów końskich, które podatnik będzie wykorzystywać we własnym interesie, nie będą pobierane dodatkowe opłaty od właścicieli koni. Karmienie koni dokonywane będzie na zmianę przez podatnika i przez innych właścicieli koni. Ruch, konie zapewniać będą sobie same na wybiegach (system wolnowybiegowy). Czyszczenie koni, ich szkolenie, zapewnienie im ruchu pod siodłem należeć będzie do ich właścicieli. Właściciele koni we własnym zakresie będą zamawiać i opłacać usługi kowala oraz weterynarza.

Stanowisko fiskusa:

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej podstawową cechą działalności rolniczej jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej - nie stanowią przychodów z tej działalności. Przychody te, mimo że uzyskiwane są przez osoby prowadzące działalność rolniczą, pochodzą jednakże z innych źródeł niż ta działalność i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, według zasad określonych w wyżej wskazanej ustawie. Działalności rolniczej nie stanowią m.in. przychody uzyskane ze świadczenia podmiotom trzecim usług z wykorzystaniem gospodarstwa rolnego lub jego składników.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przychody ze sprzedaży produktów rolnych (siano, słoma, zielonka) oraz owsa właścicielom koni z własnego gospodarstwa rolnego stanowić będą przychody z działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym do przychodów z tego tytułu nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji dochody uzyskane z tej sprzedaży, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast „przetrzymywanie” koni na terenie gospodarstwa rolnego w celu pozyskiwania obornika nie będzie działalnością rolniczą w świetle definicji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Czynność „przetrzymywania” koni w istocie sprowadzała się będzie do udostępnienia przez podatnika terenu, na którym znajduje się jego gospodarstwo rolne, do wybiegu dla koni, korzystania z wiaty (stanowiącej schronienie dla koni przed niekorzystnymi warunkami atmosferycznymi) i dokonania innych czynności niezbędnych do egzystencji zwierząt (koni). Podatnik będzie zatem świadczył usługi na rzecz podmiotów trzecich z wykorzystaniem gospodarstwa rolnego i jego składników. Powyższe usługi nie mieszczą się zatem w definicji działalności rolniczej, o której mowa w powołanym wyżej przepisie (powstaną one nie w związku, lecz przy okazji prowadzenia działalności rolniczej). W konsekwencji powstały z tego tytułu przychód, mimo że uzyskiwany będzie przez osobę prowadzącą działalność rolniczą, nie będzie pochodził z działalności rolniczej i w związku z tym podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Umowę, na podstawie której właściciel nieruchomości udostępnia część nieruchomości innym osobom w celu przetrzymywania tam koni, w zamian za co właściciele koni przekazują na rzecz właściciela nieruchomości prawo własności końskiego nawozu, mającego wymierną wartość ekonomiczną, należy uznać za umowę podobną do umowy najmu. Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. W analizowanym przypadku takim świadczeniem będzie koński nawóz. W efekcie wartość nawozu należy uznać za przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, źródłami przychodów są: najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa i inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. IBPB-1-1/4511-367/16-1/ZK